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19 de Outubro de 2019

A Imunidade Tributária aplicada ao Terceiro Setor (ONGs)

Camila do Prado Miguel, Advogado
mês passado

As ONGs (Organizações Não Governamentais) têm por finalidade pública suprir e complementar as ações do Estado inerentes ao bem estar da sociedade, ações estas determinadas pela Constituição Federal. E sendo elas entidades sem fins lucrativos lhes é garantida a imunidade tributária.

As imunidades têm natureza jurídica dúplice na medida em que são ao mesmo tempo, limitações constitucionais ao poder de tributar, restringindo o poder do Fisco de instituir tributos, e também garantias fundamentais do contribuinte.

A Constituição estabelece a imunidade aos impostos e às contribuições sociais, mas não concede imunidade às taxas. Porém, cada ente tributante – União, Estados, Municípios - pode conceder, por lei ordinária, no âmbito de sua competência, isenções ou reduções de taxa.

As limitações ao poder de tributar são formais e materiais. As formais referem-se a quem tributa e a como tributa; os limites materiais, por sua vez, têm relação com o objeto e o conteúdo do poder tributário. O que não se pode admitir num Estado Constitucional é que a limitação ao poder de tributar se restrinja a limites apenas formais; a limitação também tem caráter material ligado a critérios de justiça fiscal, afinal o conteúdo material o Estado de Direito está na afirmação de que a finalidade essencial do Estado consiste na realização da justiça, concebida sobretudo como forma de manter incólume a livre esfera dos cidadãos e prevenir o arbítrio do poder, conferindo maior expressão possível ao princípio da segurança jurídica.

Com frequência pessoas têm reunido esforços ou recursos não com a finalidade de obter resultados lucrativos ou financeiros para os seus sócios, mas para atingir outros fins: lazer, cultura, recreação, estudo ou difusão de ideias e tantos outros. Entidades dessa natureza podem ganhar reconhecimento jurídico ao registrarem seus estatutos (e não contratos) em um cartório de registro civil de pessoas jurídicas. Essas sociedades constituem-se sob a forma de associações ou fundações.

Importante destacar que a imunidade tributária alcança apenas os impostos cujo fato gerador seja renda, patrimônio ou serviços. Se assim não fosse, poder-se-ia ampliar o seu alcance de maneira a atingir todas as espécies de impostos existentes, já que, indiretamente, seus fatos geradores sempre estarão vinculados a algum daqueles termos.

Para o acesso à imunidade a impostos, não deveria haver nenhum obstáculo, haja vista que bastam as associações sem fins lucrativos classifiquem-se perante o Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas do Ministério da Fazenda, mediante apresentação do estatuto devidamente registrado em cartório, e este cadastramento deveria presumir o status de entidade imune, isto é, não alcançada por impostos nos âmbitos federal, estadual e municipal.

No entanto, na prática, devido à regulamentação que a União, os Estados e os Municípios têm dado aos impostos de sua competência, verifica-se que as entidades devem travar uma autêntica “batalha burocrática” para ver reconhecido o direito à imunidade que a Constituição e a lei complementar (Código Tributário Nacional) asseguram com relativa facilidade.

Tratam-se de exigências inconstitucionais, pois a imunidade é um direito assegurado pela Constituição às entidades sem fins lucrativos que observam os requisitos do Código Tributário Nacional, e não um favor ou uma concessão do ente tributante, que poderia restringi-lo de acordo com critérios mais ou menos arbitrários.

  1. MAS O QUE SÃO IMUNIDADES TRIBUTÁRIAS?

O status de garantias fundamentais do contribuinte quanto às limitações constitucionais ao poder de tributar decorre do disposto no art. 150, caput, da Constituição Federal, e mais especificamente no inciso VI, alínea c quanto as instituições sem fins lucrativos, nos seguintes termos:

“Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: (...)

VI - instituir impostos sobre:

a) (...)

b) (...)

c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;

§ 4o As vedações expressas no inciso VI, alíneas b e c, compreendem somente o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas."

Destaca-se que as imunidades tributárias constituem cláusulas pétreas, considerando que as mesmas se tratam de garantias fundamentais, bem como haja vista que o art. 60, § 4º, IV da CF/88 prevê que não será objeto de deliberação a proposta de emenda constitucional tendente a abolir direitos e garantias fundamentais. Portanto, as imunidades tributárias não podem ser reduzidas ou suprimidas por emenda constitucional.

E, em que pese a expressa garantia fundamental na Constituição Federal, as imunidades tributárias exigem lei complementar para regular a referida limitação constitucional ao poder de tributar, conforme previsto no art. 146, II da CF/88. Portanto, diante da necessidade em se editar lei, em nível infraconstitucional, para disciplinar uma imunidade tributária, é obrigatório que a lei seja complementar. Logo, é vedada a edição de Medida Provisória para a regulamentação infraconstitucional de imunidade tributária.

As imunidades são normas constitucionais, haja vista que atuam limitando a aplicação das regras constitucionais que atribuem a competência tributária. Logo, podemos considerá-las como hipótese de não incidência constitucionalmente qualificadas.

Importante mencionar que tal garantia constitucional não perde o seu status de imunidade ainda que o próprio texto constitucional utilize outra nomenclatura para se referir ao instituo discutido no presente artigo.

Diz-se isto, pois, a norma prevista no art. 195, § 7º, da CF utiliza a nomenclatura “isenção” para se referir à garantia constitucional, vejamos:

“§ 7º São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei.”

Embora o termo utilizado seja “isentas”, trata-se de imunidade porque o status constitucional prevalece sobre a nomenclatura utilizada. Inclusive, o próprio STF já se pronunciou nesse sentido em Controle Concentrado de Constitucionalidade:

“Controle concentrado de constitucionalidade

A criação de imunidade tributária é matéria típica do texto constitucional, enquanto a de isenção é versada na lei ordinária; não há, pois, invasão da área reservada à emenda constitucional quando a lei ordinária cria isenção. O poder público tem legitimidade para isentar contribuições por ele instituídas, nos limites das suas atribuições (art. 149 da Constituição).

[ADI 2.006 MC, rel. min. Maurício Corrêa, j. 1º-7-1999, P, DJ de 24-9-1999.]”

Está claro que as imunidades limitam a competência tributária, portanto, as entidades federativas já recebem as competências tributárias parcialmente subtraídas quanto ao seu alcance e potencial, haja vista que os entes públicos ficam impedidos de instituir tributos sobre pessoas e itens.

Portanto, podemos concluir que as imunidades são normas constitucionais com o objetivo de afastar a incidência de determinados tributos sobre determinados itens ou pessoas. As imunidades que protegem pessoas chamamos de imunidades subjetivas (art. 150, VI, a, da CF), e as imunidades que se destinam a proteger determinados itens, chamamos de imunidades objetivas (art. 150, VI, d, da CF).

Camila Prado Advocacia e Consultoria

www.camilapradoadvocacia.com


BARBOSA, M. N. L. e OLIVEIRA, F. de O. Manual de ONGs – Guia Prático de Orientação Jurídica. 5. Ed. Rio de Janeiro: Editora FGV, 2004.

BARBOSA, Maria Nazaré Lins. Imunidade e Isenção Fiscal para as ONGs. Texto. ABONG.org, 2019. Disponível em: <http://abong.org.br/questoes-juridicas/imunidadeeisencao-fiscal-para-as-ongs/> Acesso em: 25 out. 2018

MAZZA, Alexandre. Manual de Direito Tributário. 3. Ed. São Paulo: Saraiva, 2017.

NERY, Junior Nelson. Constituição Federal comentada e legislação constitucional/ Nelson Nery Junior, Rosa Maria de Andrade Nery. 6. Ed. Ampliada e atual até a EC 95/2016 e a Lei de Mandado de Injunção – Lei 13.300/2016. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 2017.

Xavier. Acto tributário, n. II 2, p. 278; Distinguindo entre limites formais e materiais: Nabais. Dever fundamental, Parte II, n. 14, pp. 315/319. Sobre o tema: Baleeiro. Limitações; Ávila. Sistema, pp.7579).

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